Identificazione diretta ai fini IVA in Italia
Con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate è stato approvato il modello ANR/3, con le relative istruzioni, le specifiche tecniche e caratteristiche tecniche per la stampa, che può essere utilizzato a partire dal 1.01.2010 per l’identificazione diretta, la variazione dati o la cessazione dell’attività, da parte dei soggetti non residenti nello Stato esercenti attività di impresa, arte o professione, che intendono porre in essere in Italia operazioni rilevanti ai fini IVA.
La nuova versione sostituisce la precedente (ANR/2) e le modifiche introdotte, che riguardano esclusivamente le istruzioni per la compilazione, adeguano il modello ANR/3 alle modifiche imposte dalla Corte di Giustizia delle Comunità Europee e intro- dotte con l’art. 11 del D.L. 25.09.2009, n. 135 (divieto per il soggetto non residente di assumere una duplice posizione IVA nel territorio dello Stato).
In particolare, in presenza di una stabile organizzazione in Italia, non è più consentito al soggetto non residente operare tramite rappresentante fiscale o identificazione diretta.
Modello ANR/3
Presentazione
Acquisizione di un particolare numero di partita IVA, previa presentazione del modello ANR/3.
Al Centro operativo di Pescara, via Rio Sparto, 21 - 65100 Pescara, anteriormente al compimento delle operazioni.
Decorrenza
Il modello ANR/3 deve essere utilizzato a partire dal 1.01.2010 per l’identificazione diretta, la variazione dati o la cessazione dell’attività, dei soggetti non residenti nello Stato esercenti attività d’impresa, arte o professione che intendano porre in essere in Italia operazioni rilevanti ai fini IVA.
DEBITORI DI IMPOSTA
L’imposta è dovuta dai soggetti passivi che pongono in essere operazioni IVA (cessioni di beni o prestazioni di servizi), al netto della detrazione prevista dall’art. 19 e seguenti del D.P.R. 633/1972.
TERRITORIALITÀ DELL’IMPOSTA
Il soggetto non residente, privo di stabile organizzazione, che compia operazioni territorialmente rilevanti, deve assolvere gli obblighi legati al tributo secondo la normativa italiana.
• Gli adempimenti possono essere esercitati mediante le seguenti forme alternative:
.. reverse charge;
.. rappresentante fiscale;
.. identificazione diretta.
IDENTIFICAZIONE DIRETTA
L’identificazione diretta consente l’assolvimento degli obblighi e l’esercizio dei diritti analogalmente ad un contribuente italiano.
• La responsabilità patrimoniale grava solo sul soggetto estero.
Altri adempimenti fiscali
• Le registrazioni contabili possono essere tenute anche presso la sede estera del soggetto, con obbligo di esibirle all’Amministrazione Finanziaria previa richiesta.
• Gli adempimenti possono essere svolti in via telematica.
Identificazione iva DIRETTA
I soggetti residenti in un altro Stato membro della UE o in un Paese terzo con il quale esistano strumenti giuridici che disciplinano la reciproca assistenza in materia di imposizione indiretta (IVA) possono scegliere di assolvere gli obblighi ed esercitare i diritti che derivano dall’applicazione di tale tributo direttamente identificandosi ai sensi dell’art. 35-ter del D.P.R. 633/72.
Come ribadito dall’Agenzia delle Entrate con risoluzione del 5 dicembre 2003 n. 220/E non risultano ancora conclusi i suddetti accordi tra l’Italia ed i Paesi terzi con la conseguenza che, al momento, nessun contribuente di un Paese extra UE può utilizzare il sistema di identificazione diretta.
Per identificarsi il contribuente non residente deve compilare l’apposito modello anagrafico (modello ANR/3) disponibile sul sito internet dell’Agenzia delle Entrate (www.agenziaentrate.gov.it).
Le dichiarazioni devono essere presentate esclusivamente all’Agenzia delle Entrate – Centro operativo di Pescara, Area Controlli – Servizio identificazione non residenti, Via Rio Sparto n. 21, 65129 Pescara, direttamente (anche a mezzo di persona appositamente delegata) o a mezzo di servizio postale mediante raccomandata.
Dati da indicare
Denominazione società
Senza alcuna abbreviazione, ad eccezione della sigla della natura giuridica (esempio LTD) che deve essere sempre indicata in forma contratta.
Per denominazioni particolarmente lunghe devono essere eliminati titoli professionali e simili eventualmente presenti.
Natura Giuridica
Il codice desunto dalla seguente TABELLA NATURA GIURIDICA in funzione del tipo di società estera adottato nello stato di residenza:
30. Società semplici, irregolari e di fatto
31. Società in nome collettivo
32. Società in accomandita semplice
33. Società di armamento
34. Associazioni fra professionisti
35. Società in accomandita per azioni
36. Società a responsabilità limitata
37. Società per azioni
38. Consorzi
39. Altri enti ed istituti
40. Associazioni riconosciute, non riconosciute e di fatto
41. Fondazioni
42. Opere pie e società di mutuo soccorso
43. Altre organizzazioni di persone e di beni
44. Trust
45. GEIE ( Gruppi europei di interesse economico)
Numero di Identificazione Iva Stato Estero – VAT – (GB/DE/FR etc…)
Il VAT identificato nello stato di residenza.
Codice Fiscale
Non necessario con l’identificazione diretta.
Indirizzo
L’indirizzo completo della sede legale della società UE. Via, n., Città, Contea, Stato.
Amministratore
Dati dell’Amministratore della società estera, lo stesso che risulta dal certificato di esistenza della società estera, rilasciato dalla Camera di Commercio, del paese dove a sede la società estera, dove risulta la nomina ed i poteri dell’amministratore che firma la dichiarazione di identificazione diretta.
Cognome e nome, residenza anagrafica estera dell’amministratore, Via, n., Città, Contea, Stato..
Codice Fiscale amministratore
Il Codice fiscale italiano dell’amministratore, da compilare solo se già in possesso. Non necessario se non si possiede.
Codice Attività
Deve essere indicato il codice italiano dell’attività svolta in Italia desunto dalla classificazione delle attività
ATECO 2007.
Descrizione Attività
Descrizione sintetica dell’attività effettivamente esercitata.
Ufficio Competente dello Stato Estero
Indicare nell’apposito campo l’ufficio dell’amministrazione dello Stato estero, Dipartimento Fiscale, competente ad effettuare i controlli e verifiche fiscali sull’attività del contribuente, come previsto dall’art. 35-ter, comma 2, lettera c).
Documenti da allegare
Alla Raccomandata vanno allegati originali e tradotti:
- copia di un documento d’identità dell’amministratore della società che si identifica (Passaporto);
- certificato del Dipartimento Fiscale del paese di origine attestante la qualità di soggetto IVA nel proprio paese;
- certificato di esistenza della società estera, rilasciato dalla Camera di Commercio, del paese dove a sede la società estera, dove risulta la nomina ed i poteri dell’amministratore che firma la dichiarazione di identificazione diretta.
Traduzione sottoscritta delle predette certificazioni e copia del documento d’identità del soggetto (Italiano) che ha eseguito la traduzione.
Ai non residenti viene così attribuito dall’ufficio un numero di partita Iva che consente loro di operare senza l’ausilio del rappresentante fiscale.
Ottenuta la Partita IVA le eventuali dichiarazioni di variazioni dati e le dichiarazioni per la cessazione dell’attività possono essere presentate in via telematica da un intermediario abilitato (nostro Studio).
Reverse charge per operazioni rese da non residenti (art. 17, co. 2)
Dal 1/1/2010 il reverse charge diviene la regola generale per tutte le cessioni di beni e prestazioni di servizi fornite in Italia da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi residenti, a meno che le stesse non siano rese o ricevute per il tramite di stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti;
Il soggetto passivo residente dovrà “autofatturarsi” (art.17 c.2) anche nel caso in cui il soggetto passivo si sia identificato direttamente o abbia nominato un rappresentante fiscale (salvo che non operi tramite stabile organizzazione).
In particolare, in base alle disposizioni contenute nel novellato articolo 17, commi 2 e 3 D.P.R. n. 633/72, viene espressamente previsto che “gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, …, sono adempiuti dai cessionari o committenti”.
Per le operazioni effettuate dal 2013, quando le cessioni sono realizzate da soggetti passivi stabiliti in uno Stato Ue (anche se dotati di partita Iva italiana), occorre seguire le regole dettate dagli articoli 46 e 47 del decreto legge 331/93, integrando con l'Iva, se dovuta, la fattura del cedente comunitario, in base al citato articolo 17, comma 2 Dpr 633/72 , applicando dunque il regime del reverse charge altrimenti detto “inversione contabile”.
E’ da sottolineare quindi che non si tratta di una cessione intracomunitaria bensì di una cessione interna a mezzo di rappresentante fiscale per le quali non vige l’alternatività tra integrazione o autofatturazione bensì è obbligatoria la sola integrazione con l’IVA dovuta e pertanto non rileva ai fini della compilazione dei modelli Intrastat.
La corretta registrazione prevede dunque obbligatoriamente l’integrazione della fattura con l’IVA non indicata da applicarsi sul totale parziale in fattura. Si ricorda peraltro che dal 1°ottobre 2013 l’aliquota ordinaria dell’IVA è aumentata al 22%.
Inoltre dovrà essere registrata sia nel registro IVA acquisti che nel registro IVA vendite ponendo attenzione al momento di ricezione della fattura.
In particolare si evidenzia che tali fatture andranno registrate entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della fattura, ma sempre con riferimento al mese precedente nei relativi registri. Ad esempio, se la fattura è ricevuta entro ottobre, la stessa può essere integrata con IVA e registrata tra le vendite entro il 15 novembre, ma dovrà comunque rientrare nella liquidazione del mese di ottobre.
Sostanzialmente, poiché i beni si trovano già in territorio nazionale, non siamo di fronte ad un’importazione degli stessi, ma ad un’operazione di cessione da parte di un soggetto straniero attraverso il proprio rappresentante fiscale.
Solo nel caso in cui l’operatore non residente, anziché essersi identificato o aver nominato un proprio rappresentante fiscale, abbia in Italia una stabile organizzazione, allora per la stessa identica cessione la fattura dovrebbe essere emessa con I.V.A.
Di conseguenza, per essere più espliciti, il rappresentante fiscale, in fase di vendita, non può addebitare l’I.V.A. nei confronti del soggetto italiano interessato (acquirente), ma dovrà emettere fattura senza applicazione dell’imposta sul valore aggiunto, che sarà poi soggetta ad auto fatturazione da parte del cliente finale.
Sempre da un punto di vista pratico, in questa situazione, il soggetto residente acquirente sarà tenuto all’emissione di autofattura ai sensi del novellato articolo 17, comma 2 D.P.R. n. 633/72.
A livello INTRASTAT, invece, il soggetto acquirente italiano non sarà tenuto a nessun adempimento, in quanto la comunicazione periodica sarà assolta dal rappresentante fiscale in Italia, così come illustrato nella circolare n. 36/E/2010 al quesito n. 31.
31. Una società estera avente sede legale in uno Stato comunitario (che è lo Stato da cui arriva anche la merce acquistata) dispone di un rappresentante fiscale in Italia. La società in questione cede un bene, per il tramite del proprio rappresentante fiscale, ad un cliente italiano, soggetto passivo d’imposta. Quali sono gli adempimenti ai fini IVA e Intrastat ?
Il rappresentante fiscale dovrà compilare gli elenchi Intrastat degli acquisti intracomunitari (art. 38, comma 3, lett. B del D.L. n. 331 del 1993) e il cliente nazionale emetterà autofattura per documentare l’acquisto.
Il D.Lgs. 11 febbraio 2010, n. 18, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 41 del 19 febbraio 2010 e recante l’attuazione delle direttive 2008/8/CE, 2008/9/CE e 2008/117/CE, ha introdotto – tra le altre – rilevanti novità nella disciplina del debitore d’imposta, di cui all’articolo 17 del D.P.R. n. 633 del 1972, nel caso di cessioni di beni e di prestazioni di servizi effettuate da un soggetto non residente nei confronti di soggetti passivi stabiliti in Italia.
La versione del predetto articolo 17 in vigore fino al 31 dicembre 2009 comportava che gli obblighi e i diritti derivanti dall’applicazione della disciplina IVA relativa ad operazioni effettuate nel territorio dello Stato da o nei confronti di un soggetto non residente e senza stabile organizzazione in Italia potevano essere adempiuti o esercitati, nei modi ordinari, dal medesimo direttamente, se identificato ai sensi dell’articolo 35-ter dello stesso DPR n. 633, ovvero tramite un rappresentante residente nel territorio dello Stato.
Qualora il soggetto non residente non avesse esercitato la facoltà di identificarsi direttamente ai sensi dell’articolo 35-ter oppure di nominare un rappresentante fiscale, gli obblighi relativi alle operazioni da egli effettuate nel territorio dello Stato nei confronti di soggetti passivi quivi stabiliti sarebbero stati adempiuti da questi ultimi, mediante il meccanismo dell’inversione contabile.
Il secondo comma dell’articolo 17 del DPR n. 633 del 1972 è stato modificato dall’articolo 1, comma 1, lettera h), del predetto D.Lgs. n. 18 e, nella nuova versione, stabilisce che “gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all’articolo 7-ter, comma 2, lettere b) e c), sono adempiuti dai cessionari o committenti”.
Tale radicale cambiamento comporta – per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate da un soggetto non residente nei confronti di un soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato – che quest’ultimo assuma sempre la qualifica di debitore dell’imposta, da assolvere mediante applicazione del meccanismo del reverse charge.
Ciò anche nell’eventualità in cui il soggetto non residente sia identificato nel territorio dello Stato o ivi disponga di un rappresentante fiscale.
Come si ricava dall’articolo 5 del D.Lgs. n. 18 del 2010, la modifica sopra esaminata si applica alle operazioni effettuate a partire dal 1° gennaio 2010.
Per quanto riguarda le prestazioni di servizi, si rammenta che con circolare del 31 dicembre 2009, n. 58 è stato anticipato che, a partire dal 1° gennaio 2010, il contribuente italiano, ai sensi dell’articolo 196 della direttiva 2006/112/CE, è tenuto ad osservare gli obblighi di fatturazione e assolvimento dell’imposta se il servizio, territorialmente rilevante in Italia, è reso da un soggetto non residente.
È stato quindi precisato che “in caso di prestazione di servizi rilevante ai fini IVA in Italia, effettuata da un soggetto passivo non stabilito nel territorio dello Stato nei confronti di un soggetto passivo ivi stabilito, tutti gli adempimenti relativi all’applicazione dell’imposta gravano sul committente soggetto passivo”.
Tale chiarimento, in quanto motivato dalla diretta applicazione dell’articolo 196 della direttiva, è riferibile alle prestazioni di servizi generiche cui si applica il criterio della tassazione nel luogo del committente previsto dall’articolo 44 della medesima direttiva (in altre parole, alle prestazioni di servizi rese da un soggetto passivo non stabilito nello stato membro del committente, territorialmente rilevanti in Italia in base al criterio generale che fa riferimento al luogo di stabilimento del destinatario della prestazione).
Peraltro il legislatore nazionale, esercitando una facoltà prevista dall’articolo 194 della direttiva 2006/112/CE, ha modificato, come sopra anticipato, l’articolo 17 del D.P.R. n. 633 del 1972 nel senso di rendere obbligatorio il meccanismo dell’inversione contabile in tutte le ipotesi in cui il cedente o prestatore sia un soggetto non residente (e cioè nelle ipotesi di cessioni di beni rilevanti in Italia effettuate da un soggetto passivo non residente nei confronti di un soggetto passivo stabilito, nonché nelle ipotesi di prestazioni di servizi rese da un soggetto passivo non residente, nei confronti di un soggetto passivo stabilito, che risultano territorialmente rilevanti in Italia in base ad uno dei criteri che derogano rispetto al principio generale che dà rilievo al paese di stabilimento del committente).
Esempio UNO:
Una società (AA) austriaca (UE) vende della merce ad altra società (AB) austriaca, che ha nominato un rappresentante fiscale (AB-IT).
La merce viene spedita (da AA) direttamente al cliente italiano dalla società austriaca (AB) che vende.
La fattura viene intestata alla partita iva (AB-IT) del rappresentante fiscale.
Come si comporta il rappresentante fiscale?
Deve emettere fattura di vendita (con o senza iva?), oppure la fattura deve essere emessa dalla società austriaca direttamente al cliente italiano il quale è tenuto ad emettere autofattura ex art. 17 DPR 633/72 ?
Il rappresentante fiscale è tenuto a compilare l'INTRA acquisti ?
Consegna diretta (AA à Cliente Italia)
Ipotizzando che il fornitore estero si sia identificato ai fini IVA in Italia si osserva che nell'ipotesi di consegna diretta la posizione IVA italiana non può essere utilizzata ai fini della cessione, con la conseguenza che la società non residente, pur essendo identificata in Italia, non è tenuta ad alcun obbligo in Italia.
Quindi il fornitore estero identificato ai fini IVA in Italia, indifferentemente attraverso una delle due possibilità previste dalla normativa (identificazione diretta o rappresentante fiscale), – nella prima ipotesi contemplata (consegna diretta) – la posizione IVA italiana non può essere utilizzata ai fini della cessione, con la conseguenza che la società non residente, pur essendo identificata in Italia, non è tenuta ad alcun obbligo.
Nello specifico, nell’operazione in esame, la società estera non deve, attraverso la propria posizione IVA:
- né emettere fattura con addebito dell’IVA;
- né presentare i modelli INTRASTAT.
Resta inteso che nel caso di consegna diretta, per i beni ceduti trasportati/spediti in Italia a partire da un altro Paese membro:
- il fornitore comunitario (AB) effettua una cessione intracomunitaria, non imponibile IVA, per la quale deve presentare, nel proprio Paese, il modello INTRA 1-bis;
- il cliente italiano, corrispondentemente, effettua un acquisto intracomunitario, imponibile IVA, soggetto alla procedura di integrazione e di registrazione di cui agli artt. 46 e 47 del D.L. n. 331/1993, per il quale deve presentare il modello INTRA 2-bis.
Consegna INdiretta (AA à AB àCliente Italia)
Invece nell'ipotesi di consegna indiretta, tornano utili le indicazioni fornite dalla circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 36 del 21 giugno 2010 (Parte II, § 31), in base alle quali:
- la posizione IVA italiana (AB-IT) effettua un acquisto intracomunitario ai sensi dell'art. 38, comma 3, lett. b), del D.L. n.331/1993, relativo a beni trasferiti senza vendita ed a se stessi da un altro Paese membro verso l'Italia, rispetto al quale deve essere presentato il modello INTRA 2-bis;
- il cliente italiano, a seguito del proprio acquisto, applica il sistema del reverse charge di cui all'art. 17, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, cioè nel caso in esame la procedura di integrazione e di registrazione prevista per gli acquisti intracomunitari.
In conclusione, anche in quest'ultima ipotesi, in cui la cessione viene posta in essere previa acquisizione intracomunitaria da parte della posizione IVA italiana, la generalizzazione dell'obbligo di reverse charge esclude l'addebito dell'imposta al cliente.
Cliente italiano effettua un acquisto interno e non intracomunitario non dovrà presentare il modello INTRA 2-bis, così come il fornitore estero, per il tramite della posizione IVA italiana, (AB-IT) non dovrà presentare il modello INTRA 1-bis.
La cessione viene posta in essere, previa acquisizione intracomunitaria, da parte della posizione IVA italiana,
Esempio DUE:
Una società (DB) tedesca (UE) vende della merce ad altra società (PA) polacca, che si è identificata direttamente in Italia (PA-IT).
La merce viene spedita (da DB) direttamente al cliente italiano (IT) dalla società polacca (PA) che vende.
Come si comporta PA-IT ?
Deve emettere fattura di vendita (con o senza iva ?), oppure la fattura deve essere emessa dalla società polacca (PA) direttamente al cliente italiano (IT) il quale è tenuto ad emettere autofattura ex art. 17 DPR 633/72 ?
La società identificata in Italia è tenuta a compilare l'INTRA acquisti ?
Consegna diretta (DB à IT Cliente Italia)
Ipotizzando che il fornitore estero (PA) si sia identificato ai fini IVA in Italia nell'ipotesi di consegna diretta la posizione IVA italiana (PA-IT) non può essere utilizzata ai fini della cessione, con la conseguenza che la società non residente (PA), pur essendo identificata in Italia, non è tenuta ad alcun obbligo in Italia, non deve fatturare con PA-IT.
Consegna INdiretta (DB à PA à IT Cliente Italia)
Nell'ipotesi di consegna indiretta, quindi la merce arriva nel magazzino di PA, (vostro magazzino) sono utili le indicazioni fornite dalla circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 36 del 21 giugno 2010 (Parte II, § 31), in base alle quali:
- la posizione IVA italiana (PA-IT) effettua un acquisto intracomunitario ai sensi dell'art. 38, comma 3, lett. b), del D.L. n.331/1993, relativo a beni trasferiti a se stessi da un altro Paese membro verso l'Italia, rispetto al quale deve essere presentato il modello INTRA 2-bis (acquisti);
- il cliente italiano, (IT) a seguito del proprio acquisto, applica il sistema del reverse charge di cui all'art. 17, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, cioè nel caso in esame la procedura di integrazione e di registrazione prevista per gli acquisti intracomunitari, ma non presenta INTRA-acquisti.
Cliente italiano effettua un acquisto interno e non intracomunitario non dovrà presentare il modello INTRA 2-bis (acquisti),.
Il fornitore estero, per il tramite della posizione IVA italiana, (AB-IT) non dovrà presentare il modello INTRA 1-bis (vendite).
Il fornitore estero, (PA) dovrà presentare il modello INTRA 1-bis (vendite).
In conclusione nel caso in cui la cessione viene posta in essere previa acquisizione intracomunitaria da parte della posizione IVA italiana, la generalizzazione dell'obbligo di reverse charge esclude l'addebito dell'imposta al cliente.
