Cessioni di beni con IVA detratta parzialmente.
Per le cessioni di beni che non sono detraibili ai fini IVA, parzialmente, a causa di indetraibilità oggettiva, la base imponibile è determinata moltiplicando il corrispettivo per la percentuale di detrazione.
indetraibilità parziale oggettiva
L’art. 13, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, infatti, prevede che, per le cessioni aventi per oggetto beni con IVA detratta in misura ridotta ai sensi dell’art. 19-bis1 o di altre disposizioni di indetraibilità oggettiva, deve assumersi come base imponibile la percentuale di detrazione applicata in sede di acquisto del bene.
indetraibilità parziale da pro rata
In caso, invece, di indetraibilità parziale da pro rata, l’IVA dovuta sulla cessione si calcola assumendo come base imponibile l’ intero corrispettivo, in quanto il riferimento alle ipotesi di indetraibilità oggettiva, contenuto nel citato art. 13, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, esclude l’applicazione del criterio di determinazione proporzionale della base imponibile.
indetraibilità totale
Le cessioni che hanno per oggetto beni acquistati o importati senza il diritto alla detrazione totale della relativa imposta ai sensi degli artt. 19, 19-bis1 e 19-bis2 del D.P.R. n. 633/1972 si considerano esenti.
Indetraibilità opzione art.36-bis
La applicazione parziale dell’ IVA al corrispettivo prevista dall’art. 10, comma 1, n. 27-quinquies), dello stesso decreto, non si applica in caso di indetraibilità discendente dall’opzione per la dispensa dagli obblighi di fatturazione e registrazione per le operazioni esenti, ancorché il divieto di detrazione sia totale ex art. 36-bis, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972.
Secondo la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate 1° febbraio 2007, n. 16, la previsione di indetraibilità assume carattere speciale nell’ambito del vigente sistema IVA, essendo dettata con esclusivo riferimento ad un regime attivabile in via opzionale.
La disposizione recante la generalizzata preclusione della detrazione d’imposta, discendendo da una precisa scelta del soggetto passivo per avvalersi della semplificazione contabile, presenta, infatti, una diversa natura rispetto a quella che scaturisce dall’applicazione delle norme che regolano ordinariamente il diritto alla detrazione (artt. 19, 19-bis1 e 19-bis2) e, quindi, il meccanismo di applicazione dell’imposta alle operazioni realizzate a valle in conseguenza dell’applicazione di tali norme.
Ne discende, in coerenza con quanto già indicato dalla C.M. 24 dicembre 1997, n. 328/E (§ 1.1.2), che l’indetraibilità in esame, non essendo menzionata tra i presupposti che legittimano l’applicazione dell’art. 10, comma 1, n. 27-quinquies), del D.P.R. n. 633/1972, impedisce di applicare alle operazioni attive il trattamento di esenzione stabilito dalla norma.
La disciplina IVA limita il criterio di determinazione proporzionale della base imponibile alle cessioni di beni e, allo stesso modo, l’esenzione prevista nei casi di totale indetraibilità oggettiva è prevista soltanto per tali operazioni.
noleggi, leasing e simili, diversi dalla cessione del contratto di leasing
Una diversa conclusione è stata, invece, accolta dall’Amministrazione finanziaria per le prestazioni di servizi attraverso le quali si mette a disposizione di altri un bene acquistato senza poter detrarre, neppure in parte, la relativa imposta.
In questa ipotesi, la R.M. 7 marzo 2000, n. 25/E ha escluso l’assimilazione alla cessione e, quindi, non è applicabile l’esenzione di cui all’art. 10, comma 1, n. 27-quinquies), del D.P.R. n. 633/1972, in quanto si verificherebbe l’effetto, potenzialmente distorsivo della concorrenza, che tutte le locazioni finanziarie, i noleggi, le locazioni e simili, poste in essere da soggetti con percentuali di detraibilità pari a zero, sarebbero assoggettate al regime di esenzione, a prescindere dalla natura del cespite oggetto dell’operazione.
L’operazione è quindi soggetta ad IVA per intero.
cessione del contratto di leasing
L’art. 3, del D.P.R. n. 633/1972 considera la cessione del contratto di leasing una prestazioni di servizi.
Si rende, pertanto, necessario esaminare se le agevolazioni in precedenza esaminate siano estensibili alle prestazioni di servizi, fermo restando che l’art. 13, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, relativo alla determinazione proporzionale della base imponibile, è conforme ai princìpi espressi dalla Corte di giustizia nella causa C-153/11 del 22 marzo 2012, mentre l’art. 10, comma 1, n. 27-quinquies), del D.P.R. n. 633/1972, che considera esenti da IVA le cessioni di beni con imposta indetraibile, è allineato all’art. 136, par. 1, lett. a), della Direttiva n. 2006/112/CE, secondo cui gli Stati membri esentano “le cessioni di beni, già destinati esclusivamente ad un’attività esente (…), ove questi beni non abbiano formato oggetto di un diritto a detrazione”.
Nel caso della cessione del contratto di leasing, che l’art. 3, comma 2, n. 5), del D.P.R. n. 633/1972 considera una prestazioni di servizi, dal tenore letterale delle disposizioni in questione si desume che l’operazione in esame dovrebbe essere assoggettata ad imposta sull’intero corrispettivo anche se, a monte, l’indetraibilità è totale o parziale, ma non è così..
In caso di indetraibilità parziale, l’Agenzia delle Entrate, nella circolare 13 marzo 2009, n. 8 (risposta 6.1), ha precisato che, poiché attraverso la cessione del contratto di leasing si consente al cessionario di acquisire il bene interessato dalle limitazioni della detrazione, la cessione del bene in leasing deve essere trattata alla stregua di una cessione di beni.
La conseguenza è che, qualora la cessione riguardi veicoli ad uso promiscuo, per i quali è prevista la possibilità di portare in detrazione solo il 40% dell’imposta relativa all’acquisto, la base imponibile sarà ridotta al 40% ai sensi dell’art 13, comma 5, del D.P.R. n. 633/1972, ancorché tale norma faccia riferimento alle cessioni di beni per i quali la detrazione è stata ridotta in forza di previsioni normative di indetraibilità oggettiva.
Ne consegue, altresì, che il cessionario del contratto di leasing potrà detrarre solo nella misura del 40% l’imposta a lui addebitata dal cedente e quella relativa ai canoni che pagherà successivamente all’acquisto.
DETRAZIONE IVA SU AUTO E SU SPESE D’IMPIEGO
Detrazione 100% dell’Iva:
veicoli stradali a motore per trasporto persone (es.: pullman) o cose (es.: camion) >= 35 q.li o con almeno 8 posti + quello del conducente, trattori, veicoli oggetto di produzione o commercio da parte del contribuente o senza i quali non puo’ svolgere l’attivita’ (es.: taxisti, noleggiatori auto,), ecc;
Questa disciplina riguarda anche gli agenti e rappresentanti, che continuano a detrarre il 100% dell’Iva, ammesso che possano dimostrare di possedere almeno un altro mezzo per gli scopi extraziendali.
Detrazione limitata (20%) dell’Iva:
veicoli stradali a motore per trasporto persone o cose, < 35 q.li e con max 8 posti + quello del conducente.
Attenzione: certi piccoli autocarri < 35 q.li (es.: Fiorino) per i quali prima non c’era dubbio sulla detraibilita’ 100% dell’Iva, oggi sono catalogati qui e per essi la detraibilita’ 100% dell’Iva e’ ora subordinata alla dimostrazione da parte del contribuente dell’utilizzo esclusivo nell’impresa;
Indetraibilita’ totale (oggettiva) dell’Iva:
riguarda solo le moto > 350 cc.
RIEPILOGO DETRAIBILITA’ IVA E DEDUCIBILITA’ COSTI
La casistica aziendale, sia per la detraibilità dell’Iva che per la deducibilità degli ammortamenti e delle spese d’impiego, puo’ essere cosi’ riepilogata:
Autocarri > =35 q.li:
si detrae il 100% dell’Iva, anche su tutte le spese d’impiego, compreso pedaggi autostradali. Nel caso in cui essi vengano utilizzati occasionalmente per scopi extraziendali (es.: trasloco mobili di casa) e’ sufficiente autofatturarsi il servizio.
Autovetture o autocarri < 35 q.li non affidate a dipendenti:
b1) se ammettiamo un utilizzo promiscuo del mezzo, si detrae il 20% dell’Iva, anche su tutte le spese d’impiego. Il costo e’ ammortizzabile al 20% (con il limite del 20% di 18.076),
Le spese d’impiego si deducono al 20%.
Per il professionista la deducibilità parziale è ammessa solo per un veicolo.
Autovetture o autocarri < 35 q.li affidate a dipendenti dietro pagamento di un corrispettivo:
si detrae il 100% dell’Iva, anche sulle spese d’impiego (compresi pedaggi autostradali). Il costo e’ ammortizzabile al 70% senza limiti, le spese d’impiego si deducono al 70%.
Agenti e Rappresentanti:
di regola detraggono il 100% dell’Iva sia all’atto dell’acquisto dell’auto che sulle spese d’impiego.
Quanto alla deducibilita’ del costo d’acquisto dell’auto, essi deducono l’80%, col massimale per l’ammortamento dell’auto dell’80% di euro 25.823.
Anche le spese d’impiego sono deducibili all’80%.
LIMITI DI DEDUCIBILITA’ DEI COSTI D’ACQUISTO AUTO E MOTO
Riepiloghiamo qui di seguito i limiti di spesa degli auto-motoveicoli fiscalmente deducibili per imprese (esclusi agenti e rappresentanti) e professionisti:
Autovetture:
costo massimo fiscalmente ammortizzabile = euro 18.076, percentuale di deducibilita’ 20%, massimo ammortamento fiscale nei 4 anni = euro 3.615;
Stessa autovettura affidata a dipendente per la maggior parte del periodo d’imposta:
nessun limite di costo massimo e percentuale di deducibilita’ del 70%;
Autovettura acquisita in leasing:
l’importo massimo fiscalmente deducibile dei canoni e’ il 20% di (18.076 : costo auto concedente) x canoni annui di competenza, per un periodo non inferiore a 48 mesi indipendentemente dalla durata del contratto;
Autovettura acquisita in leasing ed affidata a dipendente per la maggior parte del periodo:
l’importo annuo fiscalmente deducibile dei canoni e’ il 70% dei canoni di competenza, senza limiti;
Canoni di noleggio auto:
costo massimo annuo fiscalmente ammesso = euro 3.615 (e’ previsto il ragguaglio ad anno), percentuale di deducibilita’ 20%, pertanto l’importo annuo fiscalmente deducibile = euro 723,00 (euro 154,80 per noleggio moto, euro 82,64 per noleggio ciclomotore);
Canoni di noleggio auto affidata a dipendente:
nessun costo massimo annuo e deducibilita’ del 70% del costo del noleggio;
Motocicli:
costo massimo fiscalmente ammortizzabile = euro 4.132, percentuale di deducibilita’ 20%, massimo ammortamento fiscale nei 4 anni = euro 826,40; se affidati a dipendente sparisce il limite massimo e la percentuale e’ sempre del 70%;
Ciclomotori:
costo massimo fiscalmente ammortizzabile = euro 2.066, percentuale di deducibilita’ 20%, massimo ammortamento fiscale nei 4 anni = euro 413,20; se affidati a dipendente sparisce il limite massimo e la percentuale e’ sempre del 70%.
