Con alcune disposizioni di carattere interpretativo, la legge di stabilità 2016 ha specificato che la nota di variazione IVA in diminuzione può essere emessa:
- da parte del cessionario o committente, se l’operazione è assoggettata a reverse charge;
- nel caso di inadempimento del cessionario o committente, per i contratti ad esecuzione periodica o continuata;
- nel caso di mancato pagamento del cessionario o committente, laddove il cedente o prestatore abbia esperito una procedura esecutiva, quando dal verbale di pignoramento risulti la mancanza di beni o crediti da pignorare ovvero l’impossibilità di accesso al domicilio del debitore.
Nell’ipotesi di mancato pagamento del corrispettivo da parte del cessionario o committente, assoggettato a una procedura concorsuale successivamente al 31.12.2016, il cedente o prestatore può emettere nota di variazione IVA in diminuzione a partire dalla data:
- della sentenza dichiarativa di fallimento;
- del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo;
- del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa;
- dal decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria.
Il cessionario o committente, assoggettato a una procedura concorsuale, non è tenuto a registrare “in aumento” la nota di variazione emessa dal cedente o prestatore.
La legge di Stabilità (articolo 1, comma 126) riscrive l’articolo 26 del Dpr 633/1972 sulle variazioni Iva in diminuzione. Tra le principali modifiche si rileva la definizione della tempistica per l’emissione delle note in presenza di procedure concorsuali con l’individuazione del momento a partire dal quale la variazione può essere effettuata.
Per le procedure concorsuali il momento rilevante diviene quello in cui il cessionario o committente è assoggettato alla procedura stessa ovvero, più precisamente, la data della sentenza dichiarativa del fallimento, del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa, del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo o, infine, di quello che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.
Per le altre procedure la nota di variazione in diminuzione può essere emessa dal momento in cui viene omologato con decreto del Tribunale l’accordo di ristrutturazione dei debiti dell’impresa o pubblicato il piano di risanamento nel Registro delle imprese.
Nel caso in cui sia attiva una procedura – presumibilmente sia concorsuale o meno – non si applicherà la regola, operante in tutti gli altri casi previsti dall’articolo 26, in base alla quale se un fornitore decide di attivare la variazione in diminuzione, il suo cliente deve annotarla nel registro delle vendite nei limiti della detrazione operata e fatto salvo il suo diritto alla restituzione dell’importo pagato al fornitore a titolo di rivalsa.
Per quanto riguarda i casi di pignoramento, la legge di Stabilità ha introdotto specifiche previsioni per definire il momento in cui la procedura esecutiva possa considerarsi infruttuosa.
Un’altra novità riguarda la possibilità di emettere note di variazioni Iva anche a favore del cessionario o del committente che abbia già assolto, con il meccanismo del reverse charge, l’imposta relativa all’operazione da rettificare. Le tipologie di reverse charge in questione sono quelle contemplate negli articoli 17 e 74 del Dpr 633/1972 e nell’articolo 44 del Dl 331/1993, e, dunque, il reverse per operazioni rese da soggetti non residenti, quello cosiddetto interno, nonché quello relativo a rottami.
Un soggetto che abbia acquistato da un prestatore comunitario un servizio in regime di reverse charge, il cui valore imponibile si riduce in conseguenza dell’applicazione di un abbuono per sopravvenuto accordo tra le parti, potrà dunque provvedere all’emissione di una nota di variazione che andrà a diminuire l’importo dell’Iva a debito/credito rilevata in sede di applicazione del reverse.
La legge di Stabilità, inoltre, inserisce nell’articolo 26 un’indicazione utile per i soggetti che operano con contratti a esecuzione continuativa o periodica (ad esempio, gli operatori energetici), in base alla quale, in caso di risoluzione contrattuale conseguente a inadempimento, la variazione in diminuzione dell’Iva non può essere operata per quelle prestazioni per le quali sia il fornitore che il cliente abbiano correttamente adempiuto alle proprie obbligazioni.
Tutte le modifiche apportate all’articolo 26 a carattere interpretativo si applicano anche alle operazioni effettuate anteriormente al 1° gennaio 2016 (data di entrata in vigore della legge).
Unica eccezione è rappresentata dalle modifiche relative alle procedure, che sono applicabili nei casi in cui il cessionario/committente sia assoggettato a una procedura – presumibilmente concorsuale e non – successivamente al 31 dicembre 2016.
Estensione reverse charge
Il comma 128 della Stabilità estende, invece, l’ambito di applicazione del reverse charge (articolo 17 del Dpr 633/1972) alle prestazioni di servizi rese dalle imprese consorziate nei confronti del consorzio di appartenenza, aggiudicatario di una commessa nei confronti di un ente pubblico al quale il predetto consorzio sia tenuto a emettere fattura con il meccanismo dello split payment. Sarà comunque necessaria l’autorizzazione da parte del Consiglio dell’Unione europea.
